贺颖奇

　　一、中国管理会计改革发展的总体部署

　　为贯彻落实党的十八大和十八届三中全会精神,深入推进会计强国战略,全面提升会计工作总体水平,推动经济更有效率、更加公平、更可持续发展,2014年10月27日,财政部根据《会计改革与发展“十二五”规划纲要》,制定发布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》(以下简称《指导意见》),明确了管理会计体系建设的指导思想和基本原则,提出了管理会计体系建设的总目标,并围绕该目标部署了相应的任务、具体措施和工作要求。这一文件是中国会计改革与发展工作新的里程碑,标志着中国会计改革与发展工作重心转向培育和发展管理会计,也是中国管理会计师胜任能力建设的基本环境。为了充分理解认识该环境对建立中国管理会计师胜任能力框架的指导意义,本研究在此根据财政部会计司有关对《指导意见》解释,对其中管理会计的内涵、管理会计改革发展的基本背景、关键任务部署等相关内容进行简要分析。

　　(一)《指导意见》对管理会计的定义

　　《指导意见》明确指出:管理会计是会计的重要分支,主要服务于单位(包括企业和行政事业单位,下同)内部管理需要,是通过利用相关信息,有机融合财务与业务活动,在单位规划、决策、控制和评价等方面发挥重要作用的管理活动。

　　正确理解这一定义需要把握一下几点:一是管理会计的服务对象是内部管理者;二是管理会计的终极目标是帮助管理者实现“向管理要效益”,但是其直接目标是通过相关信息和技术方法的运用,支持管理者更加有效地开展规划、决策、控制与评价活动或工作。三是管理会计的服务领域(也可以理解为管理会计的工作领域)非常宽泛,涉及单位规划、决策、控制与评价的各个领域:四是管理会计的服务方式是利用信息,服务路径或载体是管理过程,即以规划、决策、控制与评价等管理活动过程为载体,管理会计与这些管理过程的关系是伴生性关系，管理活动到哪里,管理会计的服务功能就应该跟着发挥到哪里,管理会计对改进这些管理起着支持、辅助、参谋的作用而不是替代作用；五是管理会计解决的问题是管理问题而不是会计问题,但管理会计的“会计特性”是指保持会计的计量观和信息观,前者强调量化管理思维,后者强调管理决策信息的相关性。

　　(二)《指导意见》的出台背景

　　财政部会计司关于《指导意见》的相关解释中,对我国推进管理会计发展与应用的背景做了深刻分析,概括起来主要有三方面:

　　1、全面推进管理会计体系建设,是推动经济转型升级的迫切需要

　　国际金融危机以后,世界经济进入增速减缓、结构转型、竞争加剧的时期。我国经济正处于增长速度换档期、结构调整阵痛期和前期刺激政策消化期“三期”叠加阶段,只有加快经济发展方式转变,充分挖掘管理潜力,才能实现社会经济持续发展。在会计领域贯彻落实全面深化改革要求,非常重要的一项内容就是要大力加强管理会计工作,通过强化管理会计应用,推动企业建立、完善现代企业制度,实现管理升级,增强核心竞争力和价值创造力,进而促进经济转型升级；推动更加科学、全面地衡量企业绩效,加快形成企业自主经营、公平竞争的市场环境,充分发挥市场在资源配置中的决定性作用。

　　2.全面推进管理会计体系建设,是建立现代财政制度、推进国家治理体系和治理能力现代化的内在要求

　　要发挥好大国财政职能作用,必须具备国际先进的管理能力和宏观调控水平。管理会计重在利用有关信息参与决策、规划未来、控制和评价经济活动,其理念和方法对财政管理具有较大的借鉴意义。通过运用管理会计,有助于关注和重视政府管理中不同环节、不同岗位之间的相互衔接,加强规则制定、流程控制提高政府管理效能;有助于推进行政事业单位加强预算绩效管理、决算分析和评价工作,推动建立与实现现代化相适应的现代财政制度,进而推进国家治理体系和治理能力现代化

　　3.全面推进管理会计体系建设,是会计改革与发展的重要方向

　　改革开放以来,特别是市场经济体制建立以来,我国会计工作紧紧围绕服务济财政工作大局,会计改革与发展取得显著成绩:会计准则、内控规范、会计信息化等会计标准体系基本建成,并得到持续平稳有效实施:会计人才队伍建设取得显著成效;注册会计师行业蓬勃发展;具有中国特色的财务会计理论体系初步形成,有力地支持了经济社会发展。但是,一个时期以来,我们的会计标准建设以及会计学术研究和会计实务,考虑外部投资者、社会公众和外部管理会计较

　　多,而服务内部管理决策不够,管理会计发展相对滞后,为单位发展提供规划、决策、控制和评价等方面的作用未得到充分有效发挥。全面推进管理会计体系建设,是顺应会计科学发展的必然选择,是实现中国特色会计体系的自我超越和自我完善的必要举措,是推动中国会计工作转型升级的重点所在。

　　4.全面推进管理会计系建设,是弥补差距、迎头赶上、跨越发展的需要

　　在我国,尽管管理会计已有一些探索和应用,但总体上看,管理会计在服务经济社会发展,对单位经营情况和支出效益进行深入分析,制定战略规划、经营决策、过程控制和业绩评价等方面,急需充分发挥其应有的作用。管理会计总体上与发展需要有一定差距,突出体现在理论研究不足、系统指导缺乏、实践处于自发状态、管理会计人才素质有待提高、管理会计信息化水平还满足不了管理需要,以及咨询服务规模和水平有限。因此,要实现我国管理会计跨越式发展,提

　　高单位资金使用效益和价值创造力,推动中国经济转型升级,关键是要科学系统地进行体系规划,坚持问题导向,解决这些制约管理会计发展的重点难点问题,切实加强管理会计实践应用。

　　综上所述,发展管理会计可以有效促进转变经济发展方式,加快完善现代市场体系,打造中国经济升级版,实现企业向管理要效益,推进行政事业单位加强绩效管理和国家实现治理能力现代化。基于以上背景,财政部立足国情,借鉴国际,提出了理论、指引、人才、信息化加咨询服务的“4+1”的管理会计有机发展模式。

　　(四)《指导意见》的核心任务与目标

　　如上所述,管理会计4+1模式即是《指导意见》中提出的管理会计体系建设的核心任务,即全面推进管理会计理论体系建设、指引体系建设、人才队伍建设和面向管理会计的信息系统建设,发展管理会计的咨询服务市场。各个体系既各有侧重、自成一体,又相辅相成、相互促进,共同构成有机整体,其中,理论建设是基础,指引体系是保障,人才培养是关键,信息化建设是支撑,咨询服务是外部支持。管理会计体系建设必须坚持整体推进,各部分要寻求均衡发展,不可偏废其一。其中,人才建设是关键,是其他各项建设的依托。

　　(三)《指导意见》中部署的发展目标

　　《指导意见》分阶段地提出了中国管理会计体系建设的宏伟目标,即建立与我国社会主义市场经济体制相适应的管理会计体系。争取3-5年内,在全国培养出一批管理会计人才；力争通过5-10年左右的努力,中国特色的管理会计理论体系基本形成,管理会计指引体系基本建成,管理会计人才队伍显著加强,管理会计信息化水平显著提高,管理会计咨询服务市场显著繁荣,使我国管理会计接近或达到世界先进水平。这一目标既脚踏实地,立足当下,又放眼未来,谋划长远,描绘了中国管理会计未来发展前景,是指导我国未来开展管理会计工作的总体规划。

　　二、管理会计指引体系建设

　　管理会计指引体系建设是管理会计体系建设的重要组成部分,是落实《指导意见》具体任务的直接抓手。按照财政部的部署,我国的管理会计指引体系建设思路建立是以管理会计基本指引为统领、以管理会计应用指引为具体指导、以管理会计案例示范为补充的管理会计指引体系,为单位应用管理会计提供有力的指导和具体指南,确保管理会计工具方法在单位中的应用效果,达到提升单位价值创造力的目标。

　　该体系以管理会计的工具方法为主线,说明各种工具方法应用的环境、具体操作及各自的优缺点、预期达到的效果等,为单位系统了解和应用管理会计提供指引,以推动管理会计在单位的广泛应用。同时,该体系将结合应用指引的工具方法和中国实务,提供案例示范，作为单位实施、应用相应工具方法的参考,以促进单位发挥能动性,应用并开发适用的管理会计工具方法。

　　(一)管理会计基本指引建设

　　管理会计基本指引是将管理会计普遍规律上升到标准,是对管理会计基本概念、基本原则、基本方法、基本目标等内容的总结、提炼,形成指导单位应用管理会计的共同话语基础,同时也是制定应用指引和案例库的基础,对应用指引、案例库起到统驭作用。

　　根据管理会计指引体系的建设目标,财政部于2016年10月正式颁布《管理会计基本指引》(简称基本指引)。该指引在深入研究和吸收各方意见的基础上，形成了涵盖目标、原则、要素等的基本框架,并以要素为主线铺陈章节,其中，总结提炼了应用环境、管理会计活动、工具方法、信息与报告这四项管理会计要素,构成了管理会计应用的有机体系,单位应在分析管理会计应用环境的基础上，合理运用管理会计工具方法,全面开展管理会计活动,并提供有用信息，生成管理会计报告,支持单位决策,推动单位实现战略规划。

　　在《基本指引》中,明确了管理会计的具体应用的七大领域,即战略管理、预算管理、成本管理、营运管理、投融资管理、绩效管理和风险管理;每个领域中都列举了具有代表性的、相对成熟的管理会计具体工具方法,为管理会计应用指引的建设提供了基础。具体详见表3-1所示。

表3-1管理会计应用领域与代表性工具

　　该应用指引对管理会计各项工具方法进行系统梳理,清晰明确地告诉单位这些工具方法是什么、怎么用、有哪些优缺点、运用环境、如何选择、预计效果等内容,以便于单位结合自身情况选择运用适合的管理会计工具方法。

表3-2管理会计应用指引索引表　

　　三、政策环境对管理会计人才培养的挑战与机遇

　　上述我国管理会计发展政策环境的基本分析,标志着由国家政府机构(财政部)推动的我国会计改革与发展进入一个新时代,管理会计将成为会计职能和会计人员转型的根本方向,这为管理会计人才培养的能力标准建设、培养培训方式的改革以及中国管理会计职业化、国际化的发展带来了挑战和机遇。

　　(一)新环境下管理会计人才培养面临的挑战

　　1.新环境对单位财会部门职能和人员角色的挑战

　　如上所述,在新的环境下,发展管理会计可以有效促进转变经济发展方式，加快完善现代市场体系,打造中国经济升级版,实现单位向管理要效益,推进行政事业单位加强绩效管理和国家实现治理能力现代化。这一变化要求单位财会部门职能和人员功能角色必须面对以下三个基本方面挑战：

　　(1)以信息技术和数字控制技术为基础的制造、服务环境,导致财会工作基础技术平台和工作模式的变化,财会人员不仅要熟悉财务工作本身的程序与方法,还要关注企业组织的经营流程和管理流程,以及管理信息系统；同时,在新的技术平台环境下,财会人员从繁杂的基础交易处理工作中解放出来,从而有更多的机会和时间进行管理分析和决策支持工作。

　　(2)在激烈的竞争环境下,导致企业客户为中心的管理理念、商业模式的变革成为常态,进而要求财会部门和人员的分析工作从注重历史财务数据的分析,转向面向市场、竞争对手、产品与客户盈利性、服务效率等分析领域,强调财务分析对组织管理决策的支持作用。

　　(3)以金融化为特征的经济全球化,导致企业组织的管理环境充满不确定性,经营风险的传递不仅没有国界壁垒,而且没有时间滞后效应,这一环境要求单位的财会部门与人员不仅要具备风险管控能力,而且更要具备前瞻性管理变化的能力,以应对国内、国际环境的变化。

　　以上三个方面的变化,导致传统的财会管理工作理念和功能无法适应新的发展需要。总所周知,传统的观念认为,财会部门是组织的“守财奴”、“簿记和报表报告者”、“预算的编制者”、“财务数据的收集者”等,将财务部门的功能限定在记账、算账、编表和对历史财务数据的分析的狭隘范围之内,财务人员将大量的时间和其他资源投放于对基础交易的处理和有限的管理控制的监督领域。因此,要想与时俱进,单位财会部门的职能和人员角色需要重新审视和变革。

　　2、应对新环境挑战的财会职能的变化

　　以上新环境的挑战,要求财务部门的职能必须由面向过去的“交易处理”为主,转变为面向未来的“管理决策支持”功能为主。

　　按照以上判断,面向未来的新的财会部门的职能既要反映功能结构变化的方向,又要反映在这种变化前提下财会工作领域的变化。

综合起来如图3-1所示。

　　工作领域变化:从国内到国际

　　图3-1面向未来的财会职能

　　3.应对新环境挑战的财会人员角色的变化

　　图3-1表明,面向未来,财会部门的职能必须由过去的“数据提供者”转变为“经营分析者和预测者”。与之相适应,财会人员角色即能力需求需要重新定义。总的来说,实现新的财务职能的要求,财会人员的角色的也必须实现从低级到高级分转变,这一转变过程从低到高分为五类角色,即:遵从着、反应者、控制者、团队工作者和团队领导者；每一类角色都有其相应的绩效表现。

具体如表3-1所示。

　　(二)新环境下管理会计人才培养面临的机会

　　首先,从政策面上看,国家财政部在《指导意见》相关解释中明确指出:管理会计人队伍才建设是关键,是其他各项建设的依托。我国已有超过1660万会计人员,但是,高端会计人才相对缺乏,其中能够为单位管理高层提供有效经营和最优化决策信息的管理会计人才尤为匮乏,力量较为薄弱,已经成为当前制约管理会计发展的突出瓶颈。因此,全面推进管理会计体系建设,客观要求我们抓紧解决人才匮乏这一关键问题,体现“坚持人才带动,整体推进”原则,重点通过改进和加强会计人才队伍建设,培养一批适应需要的管理会计人才,带动管理会计各体系的整体发展。这一政策背景为我们以培养管理会计师(CMAC)为抓手的管理会计人才培养提供了大好机会和政策依据,因此,建立适用中国环境的注册管理会计师胜任能力框架及其资格考试认证制度就显得格外重要和必要。

　　其次,从财会职能和财会人员角色转型的角度看,挑战正孕育着机会。未来一个合格的管理会计人才或CMAC需要在战略管理、营运管理、成本管理、预算管理、绩效管理、投融资管理、IT应用等领域掌握足够的知识和技能,需要以最有效的方式进行沟通、协调,有效地领导或主导推进管理会计活动。因此，培养合格的管理会计人才或CMAC恰恰需要建立适用我国国情需要的管理会计从业人员的能力框架,确定人才培养标准和评价标准,保证其未来所需知识体系、能力技能和职业道德的合理性和完备性。因此,建立中国注册管理会计师胜任能力框架是解决我国管理会计人才培养范围、标准、职业化等问题的有效路径。

　　再次,从打造学院品牌项目的角度看,北京国家会计学院长期以来高质量的高端教育已经形成独特优势,并决定了学院的社会公信力。因此,学院作为国家管理会计人人才培养的基地,举办CMAC的培养认证项目,也势必会得到社会的广泛认可,助力打造学院新的品牌项目。因此建立注册管理会计师胜任能力框架及其运营管理体系,是学院占领相关领域制高点的有力机会。

　　来源：中国注册管理会计师胜任能力框架研究